Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Как создавать резервы по требованиям по процентам». Также Вы можете бесплатно проконсультироваться у юристов онлайн прямо на сайте.
В соответствии со статьей 35 Федерального закона «О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)» обязательные резервные требования являются одним из основных инструментов денежно-кредитной политики Банка России.
В соответствии со статьей 38 Федерального закона «О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)» размер обязательных резервных требований (норматив обязательных резервов, коэффициент усреднения обязательных резервов) и порядок выполнения кредитными организациями обязательных резервных требований, включая порядок депонирования обязательных резервов в Банке России, устанавливаются Советом директоров.
В соответствии со статьей 25 Федерального закона «О банках и банковской деятельности» кредитная организация обязана выполнять обязательные резервные требования.
Депонирование обязательных резервов в Банке России осуществляется в соответствии с Положением Банка России от 1 декабря 2015 года №
Перечень балансовых счетов, остатки по которым включаются в состав резервируемых обязательств, определяется в соответствии с Положением Банка России от 27 февраля 2017 года №
Бухгалтерский учет операций по депонированию кредитной организацией обязательных резервов осуществляется в соответствии с Положением Банка России от 28 февраля 2019 года №
Информация о нормативах обязательных резервов, коэффициенте усреднения обязательных резервов публикуется в «Вестнике Банка России» и размещается на сайте Банка России.
Перечень нормативных и иных актов Банка России, определяющих порядок выполнения кредитными организациями обязательных резервных требований
Обязательные резервные требования (нормативы обязательных резервов, коэффициент усреднения обязательных резервов)
Выполнение обязательных резервных требований осуществляют все кредитные организации. Обязанность по выполнению обязательных резервов возникает со дня получения лицензии на осуществление банковских операций и прекращается с отзывом у кредитной организации лицензии на осуществление банковских операций.
Кредитная организация осуществляет депонирование обязательных резервов в Банке России денежными средствами в валюте Российской Федерации:
путем их перевода на счет для хранения обязательных резервов, открытый в Банке России независимо от вида валюты резервируемых обязательств, в безналичном порядке;
путем выполнения обязанности по усреднению обязательных резервов, то есть поддержания усредненной величины обязательных резервов на корреспондентском счете и корреспондентском субсчете (корреспондентских субсчетах), открытых в Банке России в валюте Российской Федерации (далее при совместном упоминании — корреспондентские счета).
Бухгалтерский учет обязательных резервов в кредитных организациях ведется на балансовом счете № 30202 «Обязательные резервы кредитных организаций, депонированные в Банке России».
На обязательные резервы, депонированные кредитными организациями в Банке России, проценты не начисляются.
На обязательные резервы, депонируемые кредитной организацией на счете для хранения обязательных резервов, открытом в Банке России, взыскания не обращаются.
Резервируемые обязательства — обязательства кредитной организации в валюте Российской Федерации и иностранной валюте, состав которых определен в главе 2 Положения Банка России от 1 декабря 2015 года №
Резервируемые обязательства кредитных организаций сгруппированы в следующие категории:
«обязательства кредитной организации перед юридическими лицами-нерезидентами» — включает обязательства перед юридическими лицами-нерезидентами (в том числе обязательства перед банками-нерезидентами), а также обязательства перед индивидуальными предпринимателями-нерезидентами, в валюте Российской Федерации и (или) в иностранной валюте, возникающие в соответствии с договорами банковского (корреспондентского) счета, договорами на привлечение денежных средств (кредитными, депозитными и иными договорами);
«обязательства кредитной организации перед физическими лицами» — включает обязательства перед физическими лицами (резидентами и нерезидентами) в валюте Российской Федерации и (или) в иностранной валюте, возникающие в соответствии с договорами банковского вклада (в том числе удостоверенные сберегательными сертификатами), банковского счета;
«иные обязательства» кредитной организации в валюте Российской Федерации и (или) в иностранной валюте.
При этом в составе категорий «обязательства кредитной организации перед юридическими лицами-нерезидентами» и «иные обязательства» выделяются в отдельные подкатегории долгосрочные обязательства со сроком привлечения не менее трех лет в соответствии с подпунктом 2.2.4 пункта 2.2 Положения Банка России от 1 декабря 2015 года №
а) Обязательства по субординированным кредитам (депозитам, займам, облигационным займам), удовлетворяющим условиям, установленным Положением Банка России от 4 июля 2018 года №
б) Обязательства, выраженные в неденежной форме (в драгоценных металлах и природных драгоценных камнях в их физической форме, в форме займа ценных бумаг).
в) Обязательства перед другой кредитной организацией, зарегистрированной в установленном порядке и действующей на основании выданной Банком России лицензии на осуществление банковских операций (за исключением обязательств перед кредитной организацией, выступающей в качестве доверительного управляющего), обязательства перед Банком России, возникающие в результате заключения договоров (за исключением обязательств по выпущенным долговым ценным бумагам и процентам по ним), а также обязательства перед Банком России или государственной корпорацией «Агентство по страхованию вкладов» (далее — АСВ) и (или) обязательства перед инвесторами, не являющимися кредитными организациями, возникшие в рамках оказания финансовой помощи по планам участия АСВ или Банка России в осуществлении мер по предупреждению банкротства банка.
г) Задолженность, возникающая между обособленными подразделениями кредитной организации.
Резервы в бухгалтерском и налоговом учете. Когда и как их создавать
Расчет размера обязательных резервов составляется за отчетный период — календарный месяц.
Расчет и документы, представляемые в комплекте с ним:
Расчет в соответствии с приложением 1 к Положению Банка России от 1 декабря 2015 года №
документы, представляемые в комплекте с Расчетом, в соответствии с приложениями 2-61 к Положению Банка России от 1 декабря 2015 года №
сообщение об отсутствии остатков, сообщение о неприменении профессионального суждения (форма произвольная);
необходимые пояснения (по решению кредитной организации), в необходимых случаях исправленный Расчет, информация в соответствии с пунктом 4.3 Положения Банка России от 1 декабря 2015 года №
Расчет составляется на основании документов, составляемых в соответствии с приложениями
Документы в соответствии с приложениями 2—61 к Положению Банка России от 1 декабря 2015 года №
Документ в соответствии с приложением 2 к Положению Банка России от 1 декабря 2015 года №
для его представления в уполномоченное учреждение Банка России в электронном виде указываются все балансовые счета второго порядка по учету резервируемых обязательств, участвующие в Расчете. При отсутствии остатка по балансовому счету проставляется ноль;
для его представления в уполномоченное учреждение Банка России на бумажном носителе могут указываться балансовые счета второго порядка, определенные рабочим планом счетов бухгалтерского учета в кредитной организации, за исключением тех, по которым остатки в течение отчетного периода равны нулю.
Документ в соответствии с приложением 5 к Положению Банка России от 1 декабря 2015 года №
В целях расчета отдельных показателей для составления документов в соответствии с приложениями 2 и 5 к Положению Банка России от 1 декабря 2015 года №
Документ в соответствии с приложением 6 к Положению Банка России от 1 декабря 2015 года №
Документ в соответствии с приложением 61 к Положению Банка России от 1 декабря 2015 года №
Расчет представляется в уполномоченное учреждение Банка России в установленный срок в комплекте с документами, составленными в соответствии с приложениями 2-61 к Положению Банка России от 1 декабря 2015 года №
Документы, составляемые в соответствии с приложениями
Документ, составляемый в соответствии с приложением 6 к Положению Банка России от 1 декабря 2015 года №
В указанных случаях кредитной организацией в комплекте с Расчетом представляется сообщение об отсутствии остатков на соответствующих балансовых счетах (отдельных лицевых счетах балансовых счетов) либо о неприменении профессионального суждения, составленное в произвольной форме.
Расчет, оформленный с нарушением требований, считается не представленным. В этом случае уполномоченное учреждение Банка России уведомляет кредитную организацию о том, что Расчет оформлен с нарушением требований, не позднее рабочего дня, следующего за днем представления кредитной организацией Расчета.
В период регулирования обязательных резервов допускается исправление кредитной организацией Расчета и документов, представляемых в комплекте с ним.
Исправленный Расчет сопровождается пояснениями, содержащими сведения об осуществленных исправлениях, подписанными уполномоченным лицом кредитной организации или содержащими код аутентификации электронного сообщения (электронную подпись).
В случае исправления кредитной организацией Расчета и документов, представляемых в комплекте с ним, период регулирования размера обязательных резервов не продлевается.
Представление позднее установленного срока является нарушением установленного срока представления отчетности и основанием для принятия Банком России мер, предусмотренных статьей 74 Федерального закона от 10 июля 2002 года №
Нельзя сказать, что подход изменился полностью. Например, принцип деления на группы и определение кредитного риска на совокупной основе остался, вот только претерпели изменения основные критерии и признаки для деления кредитного портфеля на соответствующие группы.
Что такое резерв на возможные потери по кредитным требованиям?
Резерв на возможные потери по кредитным требованиям представляет собой величину покрытия вероятных будущих потерь по кредитным требованиям. Резерв под обесценение кредитов формируется при наличии объективных данных, свидетельствующих о том, что банк не может получить суммы, причитающиеся к выплате, в соответствии с первоначальными условиями кредитного соглашения.
Понятие «объективные данные» весьма расплывчато и каждая кредитная организация, разрабатывая внутреннее положение по оценке кредитных рисков, определяет его самостоятельно. Сумма убытков, которую банк может установить, признается в качестве расхода и вычитается из балансовой суммы соответствующей категории ссуд, в качестве резерва на покрытие убытков по ссудам. Таким образом, сумма формируемого резерва на возможные потери определяется объемом предполагаемых убытков, которые понесет Банк в будущем.
Основной проблемой в данном случае является, предписанная стандартом, необходимость в достоверной оценке предполагаемых убытков. В связи с отсутствием статистической и финансовой информации о потенциальных заемщиках, специалисты банков при оценке кредитного риска во многом полагаются на интуицию и опыт, что, к сожалению, не поддается достоверной количественной оценке. Данная проблема остра для всех кредитных организаций не только в целях составления международной отчетности, но также в соответствии с требованиями российского законодательства. Центральный Банк, осознавая необходимость заполнения информационного вакуума в банковской сфере, принял законопроект о создании так называемых кредитных бюро, которые, по его мнению, и должны стать центрами информации, помогающими банкам предоставлять кредиты и заставляющие отдельных заемщиков быть более ответственными в виду того, что их кредитная история сохраняется и непосредственно влияет на будущие решения кредитных организаций о предоставлении кредита. Другими словами, кредитные бюро должны выступить в роли некого центра финансовой и статистической информации о качестве того или иного заемщика. На данный момент их деятельность находится в стадии развития и становления, так что банкам приходится предоставлять кредиты заемщикам на свой страх и риск. Нельзя сказать, что у Банка полностью отсутствует информация. Это не так. При подаче заявки на предоставление кредита заемщики предоставляют в банк свою финансовую отчетность. К сожалению, как правило, данная отчетность во многом «приукрашена» и не отражает реального финансового состояния потенциального заемщика. Тогда и возникает вопрос – где найти нужные объективные данные? На практике, банки чаще всего используют такой излюбленный прием, как уже имеющаяся в Банке кредитная история заемщика.
Сумма потенциальных убытков, которые не были установлены четко, но о наличии, которых в портфеле ссуд и кредитов свидетельствует предыдущий опыт, также признается в качестве расхода и вычитается из общей балансовой суммы ссуд и кредитов. Оценка этих убытков зависит, прежде всего, от решения руководства.
На использовании предыдущего опыта при оценке кредитного риска следует остановиться отдельно. Под предыдущим опытом подразумевается некая статистика не возврата предоставленных денежных средств определенным категориям заемщикам или средние показатели формирования резерва по данной категории ссуд. Например, банк активно осуществляет потребительское кредитование по программе «Доступный кредит». За 2,5 года по данной программе процент резервирования составлял приблизительно 3-5% в квартал. Среднее значение процента резервирования ни разу не превысило барьер в пять пунктов. Действия Банка в данном случае таковы – при оценке кредитного риска по кредитам, предоставленным в рамках данной программы, кредитный риск, исходя из собственного опыта, можно оценить не выше, чем 5%.
- Новый счет-фактура с 1 июля 2021 года. Изменения и образец заполнения
- Ответы на вопросы про новый счет-фактуру
- Дайджест № 63. Новое по НДС и НДФЛ
- Что делать, если налоговая требует документы и пояснения
- Дайджест № 62: новости для тех, кто на УСН
- Совмещение УСН и ПСН: как учитывать доходы и расходы
Порядок создания РПР установлен ПБУ 8/2010. Предприятия могут формировать резервы на:
- Отпускные.
- Ежегодные компенсации за выслугу лет.
- Вознаграждения по результатам годовой работы.
- Ремонт ОС.
- Производственные траты по подготовке к сезонной работе.
- Траты на рекультивацию земельных участков.
- Расходы на мероприятия по охране природы.
- Траты на ремонт объектов, которые в дальнейшем будут сданы в аренду.
- Ремонт и обслуживание по гарантийным талонам.
- Погашение трат, установленных законами РФ.
Как правило, резервы создаются на выплату отпускных. Связано это с тем, что данные выплаты распределяются на протяжении всего года неравномерно.
Формирование резерва предстоящих расходов можно подразделить на следующие ступени:
- Отражение создания резерва в учетной политике организации.
- Определение оценочного обязательства на последнюю дату или квартала, или месяца.
- Расчет базового объема резерва. Для этого требуется умножить средний дневной доход на число оставшихся дней в квартале или месяце.
- Размер резерва увеличивается на размер страховых взносов.
Порядок создания резервов устанавливается на основании учетной политики предприятия.
Ежегодный ФОТ, включающий страховые платежи, составляет 900 тысяч рублей. Размер отпускных и различных взносов составляет 80 тысяч рублей. Необходимо рассчитать % начислений в резервный фонд. Для этого проводятся следующие расчеты:
80 тысяч/900 тысяч/12*100% = 0,74%
Дальше нужно определить объем отчислений в месяц:
900 тысяч*0,74% = 6 660 рублей
Именно 6 660 рублей нужно каждый месяц перечислять в резервный фонд.
Бухгалтерские проводки будут следующими:
- ДТ20 КТ96. Ежемесячное формирование резерва в размере 6 660 рублей.
- КТ96 КТ70. Перевод сумм на отпускные.
- КТ96 ДТ69. Перевод страховых взносов на отпускные.
Последние две проводки используются при наступлении отпуска.
В системе МСФО вопросы признания и оценки резервов регламентируются следующими документами:
- МСФО (IAS) 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы»;
- КИМФО (IFRIC) 1 «Изменения в существующих обязательствах по выводу объектов из эксплуатации, восстановлению природных ресурсов и иных аналогичных обязательствах»;
- КИМФО (IFRIC) 5 «Права, связанные с участием в фондах финансирования вывода объектов из эксплуатации, рекультивации и экологической реабилитации».
Порядок учета резервов в РСБУ регламентирован ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы», утвержденным Приказом Минфина России от 13 декабря 2010 года № 167н (в редакции Приказов Минфина России от 14 февраля 2012 года № 23н и от 27 апреля 2012 года № 55н).
Pезерв — это обязательство с неопределенным сроком исполнения или обязательство неопределенной величины.
П. 10 МСФО (IAS) 37
В соответствии с п. 4 ПБУ 8/2010 оценочное обязательство — это обязательство с неопределенным сроком исполнения или обязательство неопределенной величины.
П. 10 МСФО (IAS) 37
В соответствии с п. 4 ПБУ 8/2010 оценочное обязательство — это обязательство организации с неопределенной величиной и (или) сроком исполнения..
Таким образом, МСФО и РСБУ отличаются лишь термином, который используется для обозначения рассматриваемой категории обязательств. С одной стороны, использование в ПБУ термина «оценочное обязательство» является оправданным с той точки зрения, что понятие резерва достаточно многогранно.
Как в МСФО, так и в РСБУ понятие «резервы» может использоваться в следующих значениях:
- обязательство, как оно и рассматривается в данной статье;
- показатель, корректирующий балансовую стоимость актива (оценочные резервы): накопленная амортизация основных средств, резерв под обесценение запасов, дебиторская задолженность и т. п.;
- статьи собственного капитала: резерв переоценки основных средств, резервный капитал и т. п.
Однако из контекста употребления термина «резерв» практически всегда очевидно, о какой именно ситуации идет речь. Поэтому в дальнейшем в статье будет использоваться только термин «резервы».
Кроме того, следует отличать резервы от начислений. ПБУ 8/2010 не содержит указаний по этому поводу. Однако в п. 11 МСФО (IAS) 37 говорится, что резервы отличаются от других обязательств, таких как торговая кредиторская задолженность и начисления, наличием неопределенности относительно сроков или величины будущих затрат, требуемых для проведения расчетов. В частности, начисленные обязательства представляют собой обязательства оплатить товары или услуги, которые были приняты или поставлены, но не были оплачены, отфактурованы или официально согласованы с поставщиком, включая суммы, причитающиеся работникам (например, суммы, относящиеся к начисленной оплате отпускных). Хотя иногда необходимо оценить величину начислений или их распределение во времени, неопределенность в данном случае, как правило, значительно меньше, чем в отношении резервов.
Поэтому начисленные обязательства часто представляются в отчетности как часть торговой и прочей кредиторской задолженности, в то время как резервы представляются отдельно.
Так, на практике возникает отличие в представлении статей, относящихся к расчетам с персоналом. Например, резерв по неиспользованным отпускам трактуется в МСФО как начисление и представляется в составе прочей кредиторской задолженности. Более того, порядок его оценки регламентирован не МСФО (IAS) 37, а специализированным стандартом — МСФО (IAS) 19 «Вознаграждения сотрудникам». Согласно п. 2 ПБУ 8/2010 данное положение применяется к трудовым договорам и, следовательно, компании в отчетности по РСБУ начисляют именно резервы (оценочные обязательства) по неиспользованным отпускам.
В соответствии с п. 14 МСФО (IAS) 37 резерв должен признаваться в случаях, когда:
- у компании есть существующее обязательство (юридическое или конклюдентное), возникшее в результате какого-либо прошлого события;
- представляется вероятным, что для урегулирования обязательства потребуется выбытие ресурсов, содержащих экономические выгоды;
- возможно привести надежную расчетную оценку величины обязательства.
Пункт 5 ПБУ 8/2010 определяет, что резерв признается в бухгалтерском учете при одновременном соблюдении следующих условий:
- у организации существует обязанность, явившаяся следствием прошлых событий ее хозяйственной жизни, исполнения которой организация не может избежать; в случае, когда у организации возникают сомнения в наличии такой обязанности, она признает оценочное обязательство, если в результате анализа всех обстоятельств и условий, включая мнения экспертов, более вероятно, чем нет, что обязанность существует;
- уменьшение экономических выгод организации, необходимое для исполнения оценочного обязательства, вероятно;
- величина оценочного обязательства может быть обоснованно оценена.
Таким образом, критерии признания резервов являются идентичными. МСФО (IAS) 37 лишь дает более подробные комментарии относительно анализа выполнения данных условий по состоянию на отчетную дату.
Как создать и использовать резерв на оплату отпусков: 7 правил
В целом оба нормативных документа дают одинаковое определение величины первоначальной оценки резерва:
- Сумма, признанная в качестве резерва, должна отражать наилучшую расчетную оценку затрат, необходимых на конец отчетного периода для урегулирования существующего обязательства (п. 36 МСФО (IAS) 37).
- Оценочное обязательство признается в бухгалтерском учете организации в величине, отражающей наиболее достоверную денежную оценку расходов, необходимых для расчетов по этому обязательству. Наиболее достоверная оценка расходов представляет собой величину, необходимую непосредственно для исполнения (погашения) обязательства по состоянию на отчетную дату или для перевода обязательства на другое лицо по состоянию на отчетную дату.
Единственным принципиальным отличием в сумме признаваемого резерва может являться факт дисконтирования. И МСФО, и РСБУ требуют признавать резервы по дисконтированной стоимости, но в соответствии с п 45 МСФО (IAS) 37 величина резерва должна равняться приведенной стоимости ожидаемых затрат на урегулирование обязательства в случаях, когда влияние фактора времени на стоимость денег существенно, т. е. необходимость дисконтирования зависит от профессионального суждения бухгалтера. Тогда как п. 20 ПБУ 8/2010 определяет, что дисконтирование необходимо, в случае если предполагаемый срок исполнения оценочного обязательства превышает 12 месяцев после отчетной даты или меньший срок, установленный организацией в учетной политике.
В соответствии с пп. 59–60 МСФО (IAS) 37 резервы должны пересматриваться на конец каждого отчетного периода и корректироваться с учетом текущей наилучшей расчетной оценки. Если более не представляется вероятным, что для урегулирования обязательства потребуется выбытие ресурсов, содержащих экономические выгоды, резерв должен быть восстановлен. Если применяется дисконтирование, балансовая стоимость резерва увеличивается в каждом периоде, отражая течение времени. Это увеличение признается в качестве затрат по займам. Аналогичные положения содержатся и в ПБУ 8/2010.
Однако изменение суммы резерва возможно и за счет других факторов — их отражение в отчетности рассматривается в КИМФО (IFRIC) 1. Изменения в оценке существующих обязательств по выводу объектов из эксплуатации, восстановлению природных ресурсов или аналогичных обязательств, обусловленные изменениями предполагаемых сроков или величины оттока ресурсов, заключающих экономические выгоды, которые необходимы для погашения такого обязательства, или изменением ставки дисконтирования, подлежат учету в следующем порядке (пп. 5–6):
- если оценка соответствующего актива производится с использованием модели учета по фактическим затратам, то изменения в обязательстве должны прибавляться к себестоимости соответствующего актива в текущем периоде или вычитаться из нее;
- если оценка соответствующего актива производится с использованием модели учета по переоцененной стоимости, то изменения обязательства меняют величину прироста или снижения стоимости от переоценки, ранее признанного в отношении данного актива (резерва переоценки), в общем порядке, предусмотренном МСФО (IAS) 16 «Основные средства».
В отличие от такого подхода, принятого в МСФО, п. 23 ПБУ 8/2010 и п. 14 ПБУ 6/01 запрещают учитывать изменение резерва и как корректировку стоимости актива, и как корректировку результата его переоценки.
Таким образом, при изменении резерва в результате пересмотра величины оттока ресурсов или ставки дисконтирования сумма увеличения или уменьшения резерва в РСБУ должна относиться на финансовый результат, что может привести к необходимости корректировки.
В соответствии с п. 24 ПБУ 8/2010 по каждому признанному в бухгалтерском учете оценочному обязательству в бухгалтерской отчетности организацией раскрывается в случае существенности как минимум следующая информация:
- величина, по которой оценочное обязательство отражено в бухгалтерском балансе организации, на начало и конец отчетного периода;
- сумма оценочного обязательства, признанная в отчетном периоде;
- сумма оценочного обязательства, списанная в счет отражения затрат или признания кредиторской задолженности в отчетном периоде;
- списанная в отчетном периоде сумма оценочного обязательства в связи с ее избыточностью или прекращением выполнения условий признания оценочного обязательства;
- увеличение величины оценочного обязательства в связи с ростом его приведенной стоимости за отчетный период (проценты);
- характер обязательства и ожидаемый срок его исполнения;
- неопределенности, существующие в отношении срока исполнения и (или) величины оценочного обязательства;
- ожидаемые суммы встречных требований или суммы требований к третьим лицам в возмещение расходов, которые организация понесет при исполнении обязательства, а также активы, признанные по таким требованиям.
Требования п. 24 ПБУ 8/2010 практически идентичны пп. 84–85 МСФО (IAS) 37. Дополняется лишь, что в отношении резервов, признанных в отчетном периоде, уточняется, что этот показатель включает в себя увеличение существующих резервов.
В заключение отметим, что процесс трансформации резервов может оказать существенное влияние на показатели отчетности, поскольку на практике резервы в отчетности по РСБУ зачастую создаются не в полном объеме, которого формально требует применение ПБУ 8/2010. Таким образом, данный процесс в силу своей специфики и потенциальных проблем с методологической частью требует особого внимания и квалификации сотрудников.
______________________________
1 Поскольку в РСБУ данная сумма была дебетована на расходы 2012 года.
2 Разница в изменении сумм резерва по РСБУ и МСФО: 247 – 165 тыс. руб.
Финансово-кредитные организации владеют ценными бумагами. Данному финансовому инструменту также присуще обесценивание. Вот почему ежемесячно делается их переоценка – проверяется стоимость каждой бумаги на рынке. Иными словами, выясняется средняя стоимость каждого вида ценных бумаг на бирже за отчетный месяц.
Если цена на рынке будет меньше той, что указана в балансе, кредитная организация или банк в обязательном порядке создает резерв, предусматривающий обесценивание подобных вложений. Размер резерва равен тому размеру, на который снизилась стоимость бумаги по отношению к цене, отраженной в балансе, но не выше 50% (за основу берется цифра, указанная в балансе).
10.3.3. Формирование резерва на возможные потери по ссудам
- Изменения с 2021 года
- Изменения с 2020 года
- Изменения с 2019 года
- Изменения с 2018 года
- Программные продукты
- Подборка статей
- Вопросы и ответы
- Производственный календарь
- ПБУ
- Справочно
- Законодательные документы
- Экономический словарь
- Корреспонденция счетов
- Телефонные коды
- МСФО
- Аудит
- Записи в трудовой книжке
- Для г. Белгорода
- Информация по 1С
- Новости
- Финансовые коэффициенты
- Справочники
- История бухучета
- Основные средства
- Нематериальные активы
- Товарно-материальные ценности
- Затраты на производтво
- Денежные средства
- Расчеты с персоналом
- Расчеты с бюджетом
- Готовая продукция
- Финансовые результаты
- Капитал и резервы
- Учетная политика
- Учет и оплата труда
- НДС
- ЕСХН
- УСНО
- ЕНВД
- НДФЛ
- Страховые взносы
- Взносы в ФСС
- Налог на имущество
- Водный налог
- Земельный налог
- Транспортный налог
- Налог на прибыль
- Налог на игорный бизнес
- Акцизы
- Налог на пользование полезными ископаемыми
- Патентная система налогообложения
- Проблемы организации управленческого учета на предприятиях
- Сущность и назначение управленческого учета
- Затраты, формирующие себестоимость продукции, работ, услуг
- Системы учета затрат и калькулирования себестоимости
- Анализ и принятие краткосрочных управленческих решений
- Анализ и принятие долгосрочных инвестиционных решений
- Планирование и бюджетирование
Формирование и учет резервов предстоящих расходов
Что такое резервы в бухгалтерском и налоговом учете
Создание резервов в налоговом учете нужно для того, чтобы отдельные затраты списывались равномерно в течение года, а не одной суммой. Единовременное списание крупных расходов может привести к резкому увеличению затрат и стать причиной убытка.
Если резерв создан, то указанные траты списываются за счет него. В расходы вне резерва следует списать только превышение затрат над величиной резерва.
В бухучете резервы формируются, чтобы не завышать в балансе стоимость активов, а также не занижать величину обязательств.
Какие резервы создаются в бухгалтерском и налоговом учете
В бухучете разделяют два вида резервов: оценочные резервы и оценочные обязательства. К оценочным резервам относятся резервы по сомнительным долгам, под обесценение финвложений и МПЗ. Учитывают эти резервы на специальных счетах 14, 59, 63.
Оценочные обязательства — это предстоящие неизбежные расходы, точных данных о суммах и сроках которых еще нет. Например, расходы на предстоящую выплату отпускных. Платить отпускные придется, но ни точная сумма, ни срок выплаты еще неизвестны. Поэтому надо создать резерв.
Оценочные обязательства отражаются на счете 96: по кредиту отчисления в резерв, а его использование или восстановление учитывается по дебету указанного счета.
Формировать резервы по прибыльному налогу могут только компании, которые применяют метод начисления.
В налоговом учете создание резервов не является обязанностью юрлица. Следовательно, компания автономно принимает решение, формировать ли ей резервы и какие конкретно. Поэтому если она примет соответствующее решение, то об этом следует упомянуть в учетной политике.
В налоговом учете можно образовывать следующие резервы:
- по сомнительным долгам;
- на оплату отпусков;
- на выплату ежегодных вознаграждений за выслугу лет и по итогам работы за год;
- на ремонт основных средств;
- по гарантийному ремонту и обслуживанию;
- по предстоящим расходам на НИОКР;
- по предстоящим расходам на социальную защиту инвалидов;
- по предстоящим расходам, связанным с ведением предпринимательской деятельности;
- на возможные потери по ссудам;
- под обесценение ценных бумаг.
Как и когда начислять резервы в бухучете
В общем случае все юрлица обязаны создавать резервы в бухучете. Однако есть исключения. Так, малые компании, которым разрешено вести бухучет в упрощенном порядке, должны образовывать только резерв по сомнительным долгам (п. 3 ПБУ 8/2010, п. 19 ПБУ 19/02, п. 32 ФСБУ 5/2019).
Остановимся подробнее на нюансах образования данного резерва.
Формировать резерв по сомнительным долгам надо минимум раз в год на последний день года.
Порядок исчисления резерва компания определяет самостоятельно. Можно, например, делать это аналогично созданию указанного резерва в целях налога на прибыль.
Лучше использовать статистический способ. Даже когда дебиторов много, он позволяет не отслеживать состояние каждого долга, а рассчитывать резерв сразу по всей «дебиторке».
Рассчитывая резерв впервые, начислить его необходимо по кредиту счета 63. После этого безнадежную «дебиторку» нужно списать за счет резерва, то есть уменьшить на нее начисленный резерв. И только если резерва не хватило, остаток долга следует отнести к прочим расходам.
В дальнейшем по счету 63 доначисляется разница между новым резервом и остатком резерва. Если выяснится, что новый резерв оказался меньше остатка, нужно восстановить резерв, включив разницу в прочие доходы.
В балансе резерв отдельно показывать не следует, но дебиторскую задолженность следует вносить за минусом резерва.
Резерв на оплату отпусков отражает обязательства перед работниками на отчетную дату (п. 15 ПБУ 8/2010).
Правила расчета указанного резерва каждая компания утверждает самостоятельно и прописывает в учетной политике.
Проводки по резервы в бухгалтерском учете
Оценочные резервы указываются на счетах 14, 59, 63. Оценочные обязательства на счете 96: по кредиту — отчисления в резерв, по дебету — его применение или восстановление
Приведем проводки по созданию и применению резерва по сомнительным долгам.
Дебет 91 Кредит 63 — образование или доначисление резерва.
Дебет 63 Кредит 62 (60, 76) — списание безнадежной задолженности за счет резерва.
Дебет 91 Кредит 62 (60, 76) — списание безнадежной задолженности, не покрытой резервом.
Дебет 63 Кредит 91 — восстановление резерва.
Резервы предстоящих расходов аккумулируют средства на расходы, которые предприятие понесет в будущем. Цель создания таких резервов – равномерное распределение затрат во времени.
Средства резервов, как правило, используют на погашение сомнительной дебиторской задолженности, выплату отпускных и т. п. О порядке создания и расхода средств резервов читайте в предложенном материале.
Национальный стандарт финансовой отчетности не содержит рекомендаций по созданию и учету резервов предстоящих расходов, следовательно, использовать в учете резервы обязаны только те предприятия, которые осуществляют ведение бухгалтерского учета в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности (МСФО) и МСФО (IFRS) для предприятий малого и среднего бизнеса (МСФО для МСБ). Рассмотрим формирование наиболее распространенных резервов.
Согласно пункту 63 МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка», если имеется объективное свидетельство того, что был понесен убыток от обесценения займов и дебиторской задолженности или инвестиций, удерживаемых до погашения, которые учитываются по амортизированной стоимости, то сумма такого убытка оценивается как разница между балансовой стоимостью соответствующего актива и приведенной стоимостью расчетных будущих денежных потоков (исключая будущие кредитные убытки, которые не были понесены), дисконтированных по первоначальной эффективной процентной ставке по этому финансовому активу (то есть эффективной процентной ставке, рассчитанной при первоначальном признании). Балансовая стоимость актива должна быть уменьшена непосредственно или с использованием счета оценочного резерва. Сумма убытка должна быть признана в составе прибыли или убытка.
Компания, работающая по методу начисления, может на законных основаниях перенести уплату налога на прибыль на будущие периоды и равномерно распределить затраты. Для этого можно сформировать резервы, предусмотренные Налоговым кодексом, и прописать это условие в учетной политике.
Перенос налоговых обязательств (или их равномерное распределение по кварталам) может быть полезен как компаниям с нестабильными финансовыми показателями (например, из-за фактора сезонности), так и организациям, не желающим в данный конкретный момент отвлекать оборотные средства на уплату налога. Именно этим целям и служат резервные фонды.
Налоговый кодекс установил закрытый перечень резервов, которые может создать налогоплательщик:
Однако многие из них являются весьма специфическими. Поэтому наиболее часто используются резервы по сомнительным долгам*, предстоящих расходов на ремонт, оплату отпусков и выплату ежегодных вознаграждений, а также резерв по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию продаваемой продукции (товаров).
Кому выгодно. Резерв по сомнительным долгам — самый популярный и полезный в смысле налогового планирования.
Он дает компаниям возможность равномерно сокращать свои налоговые потери, получая таким образом страховку от неисполнения покупателями обязательств по оплате товаров (работ, услуг).
Использование этого резерва принесет пользу любой компании, имеющей значительное число контрагентов.
Как использовать. У любой занимающейся реальной деятельностью компании есть просроченная дебиторская задолженность. А организации, входящие в холдинг, могут даже искусственно сформировать такую задолженность.
Создав резерв по сомнительным долгам, компания получит отсрочку по уплате налога на прибыль и сэкономит оборотные средства. Налог на прибыль она заплатит только тогда, когда покупатель вернет долг за поставленную продукцию. Тогда база по налогу на прибыль будет увеличена за счет уменьшения резерва на полученную сумму долга.
Когда деньги в уплату задолженности поступят, резерв надо восстановить и отнести на доходы (п. 7 ст. 250 НК РФ).
Если же долг так и не будет выплачен, при соблюдении определенных условий (истечение срока исковой давности, прекращение обязательства по долгу из-за невозможности его исполнения и т. д. — п. 2 ст. 266 НК РФ) он будет списан за счет резерва.
ОФИЦИАЛЬНАЯ ПОЗИЦИЯ СОТРУДНИК ОТДЕЛА НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ (ДОХОДА) областной инспекции в Приволжском федеральном округе: — При формировании резерва по сомнительным долгам налогоплательщик списывает безнадежные долги за счет этого резерва. Если суммы резерва оказалось недостаточно, то превышение суммы безнадежных долгов над величиной резерва учитывается во внереализационных расходах (подп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ).
Как создать. Резерв по сомнительным долгам создается в отношении той задолженности налогоплательщика, которая возникла в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг. Ее можно включить в резерв, если она не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией (п. 1 ст. 266 НК РФ).
Трансформационные корректировки по участку «Резервы»
В ст. 266 НК РФ нет прямого указания на то, что налогоплательщик должен отразить создание резерва по сомнительным долгам в учетной политике.
Тем не менее, по мнению Минфина России (см. письмо от 21.10.2008 № 03-03-06/1/594), налогоплательщик должен утвердить
Резерв сомнительных долгов в налоговом учете 2021
Резервы организации создаются, чтобы покрыть затраты или убытки, которые предположительно возникнут в будущем. Налоговый кодекс РФ разрешает включать резервируемые суммы в расходы. При этом формирование резервов в налоговом учете имеет ряд ограничений, которые нужно соблюдать для корректного расчета базы по налогу на прибыль.
Первый тип резервов, который может создавать компания, — это резерв по сомнительным долгам. Представим ситуацию: компания заключила договор с покупателем и отгрузила товар. Однако контрагент не произвел оплату в срок, а обеспечение задолженности не предусматривалось.
Такая задолженность переходит в категорию сомнительной. Согласно ст. 266 НК РФ, организация-кредитор может создать резерв по такому долгу и принять эту сумму в качестве внереализационного расхода в текущем отчетном/налоговом периоде.
Величина средств, которую разрешается учесть, определяется в ходе инвентаризации задолженности покупателей на отчетную дату.
На практике встречаются ситуации, когда вы имеете встречное обязательство перед контрагентом. В учете одновременно возникают дебиторская и кредиторская задолженности. Сомнительным долгом здесь может выступать только та часть, которая превышает ваше обязательство перед контрагентом.
Резерв сомнительных долгов в налоговом учете в 2021 году формируется в зависимости от числа дней просрочки оплаты:
- более 90 дней: на всю сумму задолженности;
- от 45 до 90 дней (включительно): на сумму, равную 50 % от долга;
- менее 45 дней: задолженность не включается в сумму резерва.
Государственные учреждения формируют резервы на счете 401 60 «Резервы предстоящих расходов» в соответствии с п. 302.1, введенным в Инструкцию по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета от 01.12.2010 №157н Приказом Минфина РФ от 29.08.2014 №89н для обобщения информации о состоянии и движении зарезервированных сумм.
Как следует из письма Минфина РФ от 20.05.2015 №02-07-07/28998 «О порядке отражения в учете операций с отложенными обязательствами» резервы формируются в целях формирования полной и достоверной информации об обязательствах публично-правового образования (государственного (муниципального) учреждения) по методу начисления, предусматривающему отражение расходов в том периоде, к которому они относятся, независимо от того, когда выплачены денежные средства, а также для равномерного отнесения расходов на финансовый результат учреждения, в том числе для расчета налога на прибыль организаций.
Резервы могут быть сформированы под обязательства, возникающие, во-первых, вследствие совершения сделки (заключения договора) события, операции, которые оказывают влияние на финансовое положение учреждения, финансовый результат его деятельности и (или) движение денежных средств:
- по предстоящей оплате отпусков за фактически отработанное время или представлению компенсаций за неиспользованный отпуск, в том числе при увольнении, включая платежи на обязательное социальное страхование сотрудника учреждения;
- по предстоящей оплате по требованию покупателей гарантийного ремонта, текущего обслуживания в случаях, предусмотренных договором поставки;
- по иным аналогичным предстоящим оплатам.
Во-вторых, при принятии решения о реструктуризации деятельности учреждения, в том числе создании, изменении структуры обособленных подразделений учреждения, изменении видов деятельности учреждения, а также при реорганизации либо ликвидации учреждения.
В-третьих, обязательства, возникающие из претензионных требований и исков, в том числе в рамках досудебного или внесудебного рассмотрения претензий.
В этом случае резерв будет рассчитан на размер сумм предъявленных к учреждению штрафных санкций, иных компенсаций по причиненным ущербам. Помимо этого, в резерв следует включать и сумму ожидаемых судебных издержек в случае предъявления учреждению согласно законодательству РФ претензий или иных аналогичных ожидаемых расходов.
В-четвертых, при принятии обязательств следует обратить внимание на факты хозяйственной деятельности, по начислению которых на отчетную дату существует неопределенность по их размеру, например, из-за отсутствия первичных учетных документов.
Также при формировании резерва надо учесть все другие обязательства, которые не определены по величине и времени исполнения – в случаях, предусмотренных актом учреждения, принятого при формировании его учетной политики.
Созданный резерв должен использоваться только на покрытие тех затрат, в отношении которых он был изначально создан. Признание в учете расходов, в отношении которых сформирован резерв предстоящих расходов, осуществляется за счет суммы созданного резерва.
Когда учреждение принимает решение о формировании резерва, данный факт необходимо закрепить в учетной политике (п. 302.1 Инструкции №157н). В частности, подлежат закреплению порядок и методы формирования оценочного значения, которые зависят от вида создаваемого резерва.
Для этого необходимо определить:
- виды резервов, которые будут создаваться в учете (например, резерв для оплаты отпусков, резерв на восстановление основных средств и т.д.);
- дату, на которую будет формироваться резерв (отчетная дата, последнее число месяца или любая другая дата);
- порядок формирования резерва (способ определения его оценочного значения).
Следует отметить, что необходимо определить и порядок действий в случае избыточности суммы начисленного резерва. Относить остаток на следующие периоды или корректировать размер резерва.
При недостаточности сумм начисленного резерва затраты по погашению обязательства отражаются в учете как текущие.
Правовыми актами, регулирующими организацию бухучета в органах государственного сектора, методы оценки обязательств не определены.
Порядок отражения оценочных обязательств предусмотрен Положением по бухгалтерскому учету «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» (ПБУ 8/2010), утвержденным приказом Минфина РФ от 13.12.2010 №167н. Нормы ПБУ 8/2010 не распространяются на государственные (муниципальные) учреждения, но его положения можно применять в качестве рекомендаций.
Оценочное обязательство признается в величине, отражающей наиболее достоверную денежную оценку расходов, необходимых для расчетов по этому обязательству (п. 15, 16 ПБУ 8/2010). Наиболее достоверная оценка расходов представляет собой величину, необходимую непосредственно для исполнения обязательства по состоянию на отчетную дату.
Величина оценочного обязательства определяется организацией на основе имеющихся фактов хозяйственной жизни организации, опыта в отношении исполнения аналогичных обязательств, а также, при необходимости, мнений экспертов. Организация обеспечивает документальное подтверждение обоснованности такой оценки.
Примеры определения оценочного значения по отложенным обязательствам по оплате накапливаемых отпусков (создаваемому резерву на оплату отпусков за фактически отработанное время) приведены в приложении №3 к письму Минфина РФ от 20.05.2015 №02-07-07/28998. Согласно рекомендациям, указанное оценочное обязательство может определяться ежемесячно (ежеквартально, ежегодно) на последний день месяца (квартала или года), исходя из данных количества дней неиспользованного отпуска по всем сотрудникам на указанную дату, предоставленных кадровой службой.
Резерв при этом рассчитывается ежемесячно (ежеквартально, ежегодно), как сумма оплаты отпусков работникам за фактически отработанное время, на дату расчета, и сумма страховых взносов на обязательное пенсионное, медицинское и социальное страхование.
Резервный фонд российских банков: как формируются резервы?
- Сумма расходов на оплату предстоящих отпусков может определяться:
- 1.1. персонифицировано по каждому сотруднику:
Резерв отпусков = (Кi*ЗПi) +…,
где Кi – количество не использованных i–ым сотрудником дней отпуска за период с начала работы на дату расчета (конец каждого месяца, квартала, года);
ЗПi – среднедневной заработок i–ого сотрудника, исчисленный по правилам расчета среднего заработка на дату расчета резерва.
- 1.2. по учреждению в целом:
Резерв отпусков = К*ЗПср,
где К – общее количество не использованных всеми сотрудниками дней отпуска за период с начала работы на дату расчета (конец каждого месяца, квартала, года);
ЗПср – средняя заработная плата по всем сотрудникам учреждения в целом.
- 1.3. по отдельным категориям сотрудников (группам персонала):
Резерв отпусков = К1*ЗПср1+К2*ЗПср2+К3*ЗПср3,
где К1, K2, К3 – количество всех дней неиспользованного отпуска каждой категории работников (группы персонала),
ЗПср1, ЗПср2, ЗПср3 – средняя заработная плата, рассчитанная по каждой категории работников (группе персонала).
- 1.1. персонифицировано по каждому сотруднику:
- Сумма расходов на оплату страховых взносов может быть рассчитана:
- 2.1. Соответственно с методикой расчета резерва на оплату отпусков, в том числе:
– по каждому работнику индивидуально:
Резерв стр.взн.= К*ЗП*С;
– в среднем по учреждению:
Резерв стр.взн.= К*ЗПср*С;
– по каждой категории работников (группе персонала):
Резерв стр.взн.= (К1*ЗПср1+К2*ЗПср2+К3*ЗПср3)*С,
где С – ставка страховых взносов.
- 2.2. С учетом предельной величины базы для начисления страховых взносов на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, уплачиваемых в ФСС РФ на основании информации за предшествующий период, а также применяемого к нему повышающего коэффициента.
- 2.1. Соответственно с методикой расчета резерва на оплату отпусков, в том числе:
Резерв формируйте ежемесячно. Для этого по состоянию на последнее число месяца проведите инвентаризацию выданных займов. И по тем обязательствам, которые на эту дату не исполнены заемщиками полностью или частично, сформируйте резерв.
Это следует из пункта 2 указания Банка России от 28.06.2016 № 4054-У.
Если у микрофинансовой организации на последнее число месяца есть реструктурированные займы, по ним тоже нужно формировать резерв. Даже в том случае, если просрочка платежей по таким обязательствам отсутствует.
- основному долгу;
- начисленным процентам по займу;
- вложениям в права требования по займам;
- начисленным процентам по приобретенным правам требования.
Это следует из пункта 3 указания Банка России от 28.06.2016 № 4054-У.
Чтобы определить величину резерва, надо знать категорию заемщика, обеспечен ли заем и насколько просрочены платежи по нему. Придерживайтесь следующего алгоритма.
Шаг 1. По состоянию на последнее число месяца из общего количества выданных займов (приобретенных прав требования) выделите реструктурированные. Учитывайте их как отдельную группу.
Создание резервов в налоговом учете
Резерв на возможные потери по основному долгу (как по займам, так и по приобретенным правам требования) формируйте по всей сумме долгов, входящих в ту или иную группу. В расчет включайте всю задолженность по основному долгу, а не только просроченную. Раз заемщик однажды нарушил условия договора и не заплатил, пусть и частично, значит не исключено, что он также может задолжать всю сумму.
| Резерв на возможные потери по займам в части основного долга | = | Задолженность по основному долгу на последнее число месяца | × | Установленное значение в процентах |
Резерв в части основного долга по приобретенным правам требования определяйте по следующей формуле:
| Резерв на возможные потери по приобретенным правам требования в части основного долга | = | Задолженность по основному долгу по приобретенному праву требования на последнее число месяца | × | Установленное значение в процентах |
Такой порядок следует из пункта 6 указания Банка России от 28.06.2016 № 4054-У.
| Резерв на возможные потери по займам в части требований по процентам | = | Резерв на возможные потери по основному долгу | : | Сумма основного долга по займу | × | Задолженность по процентам по состоянию на последнее число месяца |
Обязанность формировать резерв на оплату отпусков определена нормами нового ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы», утвержденного Приказом Минфина России от 13.12.2010 N 167н. Действие же ПБУ 8/01 «Условные факты хозяйственной деятельности» признается утратившим силу с бухгалтерской отчетности за 2011 г.
а) у организации существует обязанность, явившаяся следствием прошлых событий ее хозяйственной жизни, исполнения которой организация не может избежать;
б) уменьшение экономических выгод организации, необходимое для исполнения оценочного обязательства, вероятно;
в) величина оценочного обязательства может быть обоснованно оценена.
Итак, организация в соответствии с Трудовым кодексом РФ обязана предоставить своим сотрудникам ежегодные отпуска и оплатить их. Такая обязанность возникает в результате выполнения работниками трудовых функций, и избежать ее организация не может. Для выполнения этого обязательства компания понесет расходы, то есть произойдет уменьшение экономических выгод.
Резерв на оплату отпусков признается в бухгалтерском учете:
- в том отчетном периоде, в котором работники выполняют трудовые функции, в результате которых у них возникает право на оплачиваемый отпуск — если отпуск может быть перенесен на будущие отчетные периоды;
- в том отчетном периоде, в котором у организации возникла обязанность по возмещению отпуска — если отпуск не может быть перенесен на будущие отчетные периоды.
В бухгалтерском учете резерв на оплату отпусков отражается на счете учета резервов предстоящих расходов. В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, счет 96 «Резервы предстоящих расходов» предназначен для обобщения информации о состоянии и движении сумм, зарезервированных в целях равномерного включения расходов в затраты на производство и расходы на продажу.
Резервирование сумм отражается страховой организаций по кредиту счета 96 «Резервы предстоящих расходов» в корреспонденции с дебетом счета 26 «Общехозяйственные расходы». В зависимости от трудовой функции работников и особенностей выполненной ими работы расходы, связанные с отчислением в резерв на оплату отпусков, должны относиться на соответствующие субсчета, открытые к счету 26 «Общехозяйственные расходы».
Фактические расходы, на которые был ранее образован резерв, относятся на дебет счета 96 «Резервы предстоящих расходов» в корреспонденции со счетами 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению». Счет 97 «Расходы будущих периодов» для отражения отпускных теперь не используется.
При недостаточности суммы начисленного резерва для выплаты отпускных затраты по погашению обязательства отражаются в бухучете как текущие. При этом следует учитывать, что в соответствии с п. 21 ПБУ 8/2010 признанное оценочное обязательство может списываться в счет отражения затрат по выполнению только того обязательства, по которому оно было создано.
При избыточности суммы начисленного резерва ее остаток относится на следующие периоды, что напрямую следует из абз. 2 п. 22 ПБУ 8/2010. Например, при изменении условий трудовых договоров, приводящих к формированию избыточных сумм резерва, неиспользованные суммы не списываются на доходы организации, а переносятся при формировании резерва в следующем периоде.
Правильность образования резерва подлежит периодической проверке как минимум в конце отчетного года, а также при наступлении новых событий, которые повлияют на размер обязательств по выплате отпускных (например, сокращение штатных единиц в обслуживающих подразделениях). По результатам проверки сумма резерва может быть увеличена путем доначисления, уменьшена путем корректировки величины резерва в очередном отчетном периоде либо списана при прекращении выполнения условий признания оценочного обязательства, а также оставлена без изменений.
Все организации, за исключением организаций, которые вправе вести упрощенный бухучет, обязаны создавать в бухучете резерв на оплату отпусков и признавать оценочное обязательство по оплате предстоящих отпусков.
Цель создания резерва по отпускам заключается в том, чтобы показать, что на отчетную дату у организации есть обязательство перед работниками по оплате отпусков.
Резерв отпусков создается на отчетную дату.
Резерв по отпускам создается:
-
или на последнее число каждого месяца (каждую отчетную дату);
-
или на последнее число каждого квартала;
-
или только на 31 декабря каждого года. Этот вариант могут применять лишь те организации, которые представляют участникам только годовую отчетность.
Выбор даты для расчета резерва закрепляется в учетной политике.
Если начисленного резерва не хватает и сальдо на счете 96 стало нулевым, то отпускные и компенсацию за неиспользованный отпуск нужно начислять в дебет счетов учета затрат 20 (08, 23, 26, 44).
Порядок расчета величины резерва на оплату отпусков нормативно не закреплен.
Каждая организация должна разработать и закрепить его в своей учетной политике.
Можно использовать один из трех самых распространенных способов.
Способ 1.
Резерв (кредитовое сальдо счета 96 «Резервы предстоящих расходов», субсчет «Резерв на оплату отпусков») рассчитывается исходя из среднего дневного заработка работников.
Способ 2.
Сущность обязательных резервов, депонируемых в Банке России
В ПБУ 8/2010 не раскрывается метод расчета резерва. Только сказано, что размер оценочного обязательства должен отражать наиболее достоверную денежную оценку расходов, необходимую для расчетов по этому обязательству. Наиболее достоверная оценка расходов представляет собой величину, необходимую непосредственно для исполнения (погашения) обязательства по состоянию на отчетную дату.
Методику расчета резерва, отвечающего требованию ПБУ 8/2010, каждая организация определяет самостоятельно и закрепляет механизм этого расчета в учетной политике. Также в учетной политике указывается и периодичность оценки — ежемесячно или ежеквартально (на отчетную дату — 31 марта, 30 июня, 30 сентября, 31 декабря).
Рассчитывать резерв можно отдельно по каждому работнику, а можно в среднем по категориям персонала, например по продающим подразделениям, управленческому составу и обслуживающим подразделениям. Наиболее достоверным, но в то же время и трудоемким является метод расчета по каждому работнику. Каждая организация определяет для себя удобный ей способ и закрепляет его в учетной политике.
При расчете резерва отдельно по каждому работнику принимается количество дней оплачиваемого отпуска, на которые имеет право сотрудник по состоянию на отчетную дату, и его среднедневной заработок.
В течение календарного года очевидно, что размер резерва, рассчитанного разными методиками в бухгалтерском и налоговом учете, не получится одинаковым и придется начислять временные разницы на основании ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций», утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н.
Если в отчетном периоде расходы на оплату труда в бухгалтерском учете превысят эти же расходы в налоговом учете, возникнут вычитаемые временные разницы, которые приведут к образованию отложенного налога на прибыль и уменьшат сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.
Если расходов по налоговому учету окажется больше, чем в бухгалтерском учете, возникнут налогооблагаемые временные разницы, которые приведут к образованию отложенного налога на прибыль и увеличат сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.
Временные разницы, начисляемые в течение всего года, будут полностью погашены лишь 31 декабря, только на эту отчетную дату сравняется размер резерва в бухгалтерском и налоговом учете, так как в налоговом учете расчет будет произведен исходя из количества дней неиспользованного отпуска и среднедневной зарплаты. А в первом квартале следующего года опять придется начислять временные разницы и корректировать текущий налог на прибыль.
При начислении временных разниц в проводках используются счета: 09 «Отложенные налоговые активы», 26 «Общехозяйственные расходы» (вид расхода — расходы на оплату труда), 68 «Расчеты по налогу на прибыль», 69 «Расчеты по социальному страхованию», 70 «Расчеты по оплате труда», 77 «Отложенные налоговые обязательства», 91 «Прочие доходы», 96 «Резерв на оплату отпусков».
Примечание. При формировании резерва на оплату отпусков в учете в течение календарного года подлежат отражению временные разницы.
Рассмотрим на примере бухгалтерский и налоговый учет резерва в течение года, определим бухгалтерские проводки по начислению резерва, учету отпускных и временных разниц. В примере расходы на отпуск включают в себя и страховые взносы.
Пример 4. Организация приняла решение о создании резерва на оплату отпусков в бухгалтерском и налоговом учете с 2011 г. Ранее резерв не начислялся. Предположим, что в течение 2011 г. на последнее число каждого квартала был начислен резерв по бухгалтерскому и налоговому учету в размере согласно данным таблицы 5 (данные налогового учета взяты из примера 3).
Таблица 5
|
Отчетная дата |
Сумма начисленного резерва, руб. |
Фактические расходы на |
||
|
в бухгалтерском |
в налоговом |
|||
|
01.01.2011 |
0 |
0 |
||
|
31.03.2011 |
450 000 |
420 000 |
300 000 |
|
|
30.06.2011 |
420 000 |
415 000 |
400 000 |
|
|
30.09.2011 |
460 000 |
450 000 |
500 000 |
|
|
31.12.2011 |
250 000 |
325 400 |
200 000 |
|
|
Итого за 2011 г. |
1 580 000 |
1 610 400 |
1 400 000 |
Для удобства предположим, что начисления в учете проводятся один раз в квартал (см. табл. 6).
Таблица 6
Определение 1 Средства банка, которые ранятся в Центральном банке на корреспондентском счете, называются обязательным банковским резервом.
Обязательное банковское резервирование делается для того, чтобы коммерческий банк имел возможность исполнять свои обязательства перед вкладчиками. Кроме этого, обязательное резервирование регулирует объем обращения денежной массы.
При внесении клиентов на счет в банке некой суммы, банком переводится процент от этой суммы на счет ЦБ, как своеобразного резерва. Эта сумма денег храниться в ЦБ до того времени, пока клиент не захочет снять всю сумму.
Обязательное банковское резервирование направлено на решении некоторых задач:
- гарантия ликвидности банка, за счет кредитных средств Центрального банка, которые выдаются из обязательного резерва. Выдается такой кредит в том случае, когда банк не может выполнить свои обязательства перед клиентами;
- проведение контроля размера денежной массы путем обязательного резервирования. Возможно это провести с использованием инструмента банковского мультипликатора. В этом случае обязательное банковское резервирование является инструментом кредитно-денежной политики.
Нормы обязательного резервирования определяет совет директоров и публикуется в Вестнике Банка России. ЦБ России реализует право усреднения сумм обязательных резервов для некой категории банков, что подразумевает использование среднего показателя за прошедший месяц, который должен быть отчислен в виде резерва, для расчета его размера.
Размер норматива обязательного резервирования относительно периода и видов привлеченных финансовых потоков рассчитывается в соотношении:
- счета до востребования и наличие срочных обязательств периодом до 30 дней – 18%
- срочные обязательства (31-90 дней) – 14%;
- срочные обязательства более 91 дня – 10%;
- финансов на счету в иностранной валюте.
Стоит учесть, что общая сумма норматива обязательного банковского резерва не может быть выше 20% от общей суммы банковских обязательств.